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5 - La TVA et ses exclusions gelées

mardi 20 mars 2018, par JEAN-PIERRE DURAND

Pour l’automobile le droit à déduction de la TVA des “biens et services utilisés pour les besoins des opérations taxées” connaît toujours les “clauses de gel”.


Dans son principe la TVA ouvre droit à déduction quand : “les biens et services sont utilisés pour les besoins des opérations taxées”. Si elle exclut les “dépenses de luxe, de divertissement ou de représentation”, il n’est pas prévu que les automobiles en soient exclues à ce titre, et surtout ad vitam.

Saisie dans des contentieux sur la déduction de TVA (y compris pour les véhicules comme en septembre 2006 dans l’affaire Stradasfalti contre le fisc italien) la Cour Européenne a souvent rappelé dans ses arrêts que les États n’étaient pas autorisés à adopter des mesures d’exclusion de déduction de TVA sans limitation dans le temps. Ni même d’utiliser des mesures d’exclusion à caractère structurel dans but de réduire le déficit budgétaire et de permettre le remboursement de la dette. Mais chez nous l’épouvantail de la dette justifie beaucoup…

Donc les clauses de gel reconnues par la directive 77/388/CEE perdurent depuis 40 ans et ce n’est pas encore demain (et sans doute pas après-demain non plus) que nos automobiles “de tourisme au sens de l’article 1010” profiteront de la déduction quand bien même leur affectation à l’usage professionnel ne souffrirait pas la moindre équivoque.

L’essence… enfin mais au compte-gouttes !

Mais tout arrive… ainsi l’essence qui contrairement aux autres carburants n’était autorisée à aucune déduction, y compris quand elle était consommée par des VUL eux mêmes ouverts au droit à la récupération de TVA, est entrée (lentement) dans un processus de normalisation.

Depuis le 1er janvier 2018, la TVA de l’essence consommée par les VUL devient déductible mais à hauteur de 20% seulement… pour parvenir à 100%, il faudra franchir chaque année un palier de 20% ce qui nous mènera au 1er janvier 2022.
Celle consommée par les VP qui permettait, déjà l’an dernier, une récupération de TVA à 10%, double ses libéralités à 20% en 2018, suivront aussi des paliers annuels de 20% comme pour les VUL mais pour les VP on s’arrêtera le 1er janvier 2021 à 80% à parité avec le gazole et l’E85 quand ils sont utilisés par des VP.

L’harmonisation n’est pas pour demain

Faut-il s’en glorifier, c’est en France que fût instaurée pour la première fois en 1954 la taxe sur la valeur ajoutée, avant que la TVA s’étende dans les années 60 aux six pays signataires du traité de Rome, puis s’applique à tous les États membres de la CEE en 1974, et devienne une obligation pour les nouveaux entrants dans l’Union Européenne. Pour autant cette “invention française” dont le fonctionnement repose le droit à déduction pour “les biens et services utilisés pour les besoins des opérations taxées” conserve chez nous, comme dans chaque État de l’UE, ses spécificités de taux et ses exclusions du droit à déduction qui ont été provisoirement placées sous “clause de gel” par la sixième directive 77/388/CEE, du 17 mai 1977 en attendant qu’une nouvelle directive harmonise ces mesures d’exclusion.

Mais ce qui n’avait pas été résolu en 1977 à Neuf (sous la première présidence britannique, il est vrai) ne sera, on le devine, pas plus facile à résoudre à Vingt-Huit au cours des 40 années suivantes…à moins que le Brexit conjure le sort ! Chaque État a donc toujours son propre taux réputé normal mais pas normé (de 17% au Luxembourg à 27% en Hongrie) agrémenté de ses propres taux réduits et super-réduits et de ses taux parking (en attente d’harmonisation). La Commission vient d’annoncer ce mois de janvier des propositions de réforme pour laisser les Etats fixer librement les taux réduits de leur choix… plus ou moins en échange d’une avancée sur l’essentiel…on n’est pas arrivé !

Un sujet éminemment touchy-feely

Quant on voit qu’en France la TVA représente dans les prévisions du budget 2018 près de 153 milliards d’€ soit plus de la moitié (52,9%) des recettes nettes de l’État plus de deux fois l’IR (72,7 Md€), six fois l’IS (25,3Md€), et que la quatrième composante de ces recettes nettes n’est autre que la taxe intérieure de consommation sur les produits énergétiques (TICPE) inscrite pour 13,3 Md€ (4,6%) on comprend que la fiscalité des carburants concernée à la fois par la TVA et la TICPE soit un sujet éminemment touchy-feely.

Pourtant, dans une logique de rééquilibrage essence-gazole, comme dans une logique de convergence fiscale européenne, c’était donc bien sur la récupération de la TVA de l’essence qu’il fallait agir prioritairement. C’était là, dans l’exclusion du droit à déduction, que se situait l‘exception française et non pas sur la différence de prix au litre, qui par l’effet de la taxation du carbone, est au contraire en train de fabriquer une nouvelle exception française.

En effet, ce 15 janvier dernier, le litre de gazole en France coûtait déjà 11 centimes de plus que dans le reste de la zone euro,
10 de plus qu’en Belgique, 21 centimes de plus en Allemagne, 23 de plus qu’en Espagne.

Pour les VP ce n’est pas à l’ordre du jour

Toutefois si la récupération de la TVA sur l’essence semble sur les rails pour parvenir à une parité de récupération avec la TVA du gazole à horizon 2021 pour l’essence des VP et 2012 pour l’essence des VUL, la récupération sur les VP eux-mêmes, n’est pas à l’ordre du jour. Pour les entreprises françaises, la TVA sur les véhicules n’est récupérable que sur les utilitaires. Les autres véhicules “conçus pour transporter des personnes ou à usages mixtes” sont tous exclus du droit à déduction. C’est loin d’être le cas chez tous nos voisins et notamment pas en Allemagne. Il suffit d’observer le parking d’une entreprise allemande pour comprendre qu’on ne roule pas dans le même système fiscal.

Pour les véhicules achetés (au comptant ou à crédit), la TVA est bien sûr acquittée lors du règlement. Pour les véhicules en crédit-bail, elle est acquittée sur les loyers au fur et à mesure de leur échéance et idem pour les véhicules en LLD.

Un VUL à une seule rangée de sièges

Si un VUL récupère la TVA comme une brouette ou un groupe électrogène, c’est qu’il a vocation évidente à un usage professionnel et que, juridiquement, “il répond aux besoins des opérations taxées de l’entreprise”. Ce qui dans le concept même de la taxation sur la valeur ajoutée entraîne droit à déduction (à récupération de la TVA) sur la totalité de son coût : acquisition (achat ou location), maintenance, entretien et énergie ou carburant (sauf pour l’essence qui n’est que partiellement déductible et ne le sera totalement qu’en 2022).

Sans entrer dans les détails, on comprend déjà que la fiscalité privilégiée du VUL s’accompagne de considérations d’utilité pour l’activité de l’entreprise et “inversement” de restrictions de jouissance pour l’utilisateur, ce que l’administration fiscale résume dans son critère de “destination dans l’entreprise”. S’il n’est pas impossible d’étendre l’usage strictement professionnel d’un VUL au trajet domicile-travail (et sous conditions pour l’URSSAF) il demeure une contrainte qui ne peut être transgressée, c’est celle de la simple rangée de sièges qui limite les VUL à deux places, voire trois quand la largeur de cabine permet l’installation d’une banquette double sur laquelle deux passagers (éventuellement bien serrés) peuvent accompagner le conducteur.

Renoncer à la transgression

Naturellement l’idée de détourner le statut fiscal de quelques véhicules de tourisme spacieux (comme certains SUV) a parfois traversé l’imagination de contribuables réfractaires, tentés d’(ab)user de la récupération de TVA et dans la foulée d’échapper au malus, à la TVS et d’amortir l’intégralité du prix du véhicule. Mais il faut bien imaginer que ceux qui sont en charge du recouvrement de l’impôt ou des cotisations sociales n’ignorent rien de l’affaire et qu’il leur suffit d’accéder au fichier des cartes grises pour disposer en temps réel d’une liste de candidats au redressement.

Il ne faudrait toutefois pas déduire de quelques cas sulfureux, que l’acquisition d’un VUL rende une entreprise suspecte. Il s’immatricule chaque année en France environ 400.000 VUL, et l’on compte des millions d’utilitaires roulent chaque jour dans l’Hexagone qui n’ont jamais connu les foudres de l’administration fiscale. Le plateau-benne de l’entreprise générale de bâtiment, le fourgon-atelier du plombier chauffagiste, la multitude des camionnettes d’artisans ou de société de messageries ou de services après-vente, sont légitimes et “répondant aux besoins des opérations taxées de l’entreprise” peuvent récupérer la TVA et bénéficier du statut fiscal de VU.

Idem pour les “VU dérivés de VP” ; l’administration fiscale précisant d’ailleurs : “…le dispositif d’exclusion du droit à déduction ne s’applique pas (…) aux véhicules dits “dérivés VP” qui ne comportent que deux places, également commercialisés sous les appellations société, affaires ou entreprise ”.

Dixit le BOFPI du 18 novembre 2013

En règle générale, le droit à déduction sur les véhicules reste, en France, basé sur le système “gelé” qui avant 1977 prévoyait déjà le droit à déduction pour les utilitaires mais pas pour les véhicules particuliers. Les textes ont évolué dans leur formulation mais pas dans le principe.

La règle générale rappelée par le Bulletin Officiel des Finances Publiques Impôts (18 novembre 2013) (voir sur site http://bofip.impots.gouv.fr/bofip/1192-PGP.html.) énonce que : “Selon le 6° du 2 du IV de l’article 206 de l’annexe II au CGI sont exclus du droit à déduction les véhicules ou engins, quelle que soit leur nature, conçus pour transporter des personnes ou à usages mixtes, qui constituent une immobilisation ou, dans le cas contraire, qui ne sont pas destinés à être revendus à l’état neuf.

Il en est de même des éléments constitutifs, des pièces détachées et accessoires de ces véhicules et engins (CGI, ann. II, art. 206, IV-2-7°).
Les biens visés par cette exclusion doivent donc répondre simultanément à deux sortes de critères :
- critère fondé sur les caractéristiques du véhicule ;
- critère fondé sur la destination du véhicule dans l’entreprise.”

Résumons ! Pour les véhicules :

Si on résume les points évoqués ci dessus, on en retient que
- la TVA n’est pas récupérable sur les véhicules de tourisme au sens de l’article 1010 (véhicules ou engins conçus pour le transport de personnes ou à usage mixte) sauf… pour les pour les véhicules nécessaires à l’activité de l’entreprise “en raison même de son objet”. Et on loge dans ce “sauf” les taxis, les ambulances, les véhicules auto-école, les corbillards… affectés à titre exclusif à l’activité professionnelle.

Ainsi que les véhicules destinés à la location ou à être revendus à l’état neuf : “l’exclusion ne concerne pas les véhicules qui présentent le caractère d’éléments de stock. Les concessionnaires ainsi que tous les négociants opèrent donc dans les conditions normales la déduction de la taxe ayant grevé l’achat de tout véhicule qu’ils destinent à la revente à l’état neuf.”
- la TVA est récupérable en totalité sur les utilitaires (VUL) à une seule rangée de sièges, y compris les “VU dérivés de VP” à deux places et sur les utilitaires à cabine approfondie avec banquette.

Entretien, maintenance et carburants

La distinction entre véhicules, exclus ou pas droit à déduction de TVA, se prolonge sur leurs frais d’entretien et de maintenance (pièces et M.O.). En gros on peut considérer que la TVA des frais d’entretien et de maintenance est récupérable intégralement pour les utilitaires, mais pas pour les véhicules “de tourisme”. Avec cependant toutes les réserves, conditions, nuances et subtilités qui ont concerné la TVA du véhicule lui-même.

Sur les carburants et sources d’énergie, les distinctions sont plus complexes, car elles se font selon les véhicules utilisateurs mais aussi selon les carburants.

- Pour les VU ou les non exclus du droit à déduction : la TVA du gazole, de l’E85, du GPL, du GNV et de l’électricité, est déductible intégralement. Mais pour l’essence à 20% seulement en 2018… même pour remplir le réservoir d’un engin indiscutablement utilitaire.

- Pour les “véhicules de tourisme au sens du 1010” ou les exclus du droit à déduction, la TVA est déductible intégralement pour le GPL, le GNV et l’électricité, mais à 80% seulement pour le gazole et l’E85. Et dès le 1er janvier à 20% pour l’essence !

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